三類關(guān)聯(lián)企業(yè)交易蘊(yùn)藏巨大稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)
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筆者近日在梳理北京市部分企業(yè)集團(tuán)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)時(shí)發(fā)現(xiàn)，母公司承載功能過多、母子公司“一套人馬，兩塊牌子”和關(guān)聯(lián)企業(yè)相互掛靠三類現(xiàn)象很普遍，成為企業(yè)集團(tuán)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的高發(fā)源地。對(duì)關(guān)聯(lián)交易稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，很多大企業(yè)只關(guān)注境外部分，境內(nèi)部分往往被忽視。其實(shí)，無論是國(guó)家稅務(wù)總局的例行檢查，還是各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的專項(xiàng)審計(jì)，對(duì)境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易的關(guān)注越來越高，被調(diào)查的概率也越來越大?！ ?/p> 母公司承擔(dān)功能過多 費(fèi)用分?jǐn)偤芑靵y ◎典型案例◎ S公司是國(guó)有大型能源類集團(tuán)的母公司，亦是A股上市公司。2010年10月份，S公司啟動(dòng)了一項(xiàng)大型軟件工程研發(fā)項(xiàng)目——A信息系統(tǒng)。A信息系統(tǒng)總投資20.22億元，由S公司委托集團(tuán)內(nèi)子公司開發(fā)。A信息系統(tǒng)共包含11個(gè)功能模塊，2012年底開始試運(yùn)行，2013年推廣到集團(tuán)范圍。在A信息系統(tǒng)開發(fā)過程中，所有支出均由S公司負(fù)擔(dān)并列支，而在A信息系統(tǒng)逐步試運(yùn)行乃至推廣使用時(shí)，S公司卻并未向其子公司收取任何費(fèi)用。S公司作為母公司，不僅承擔(dān)了系統(tǒng)開發(fā)的職能，而且也承擔(dān)了本應(yīng)由集團(tuán)內(nèi)企業(yè)共同承擔(dān)的開發(fā)費(fèi)用。經(jīng)統(tǒng)計(jì)，僅出售A信息系統(tǒng)部分功能模塊的收入，就涉及增值稅2億元。 ◎風(fēng)險(xiǎn)提醒◎ 在上述案例中，S公司作為母公司，并不具備系統(tǒng)開發(fā)功能和資質(zhì)，雖然委托其子公司開發(fā)，但實(shí)際成本由S公司承擔(dān)。開發(fā)A信息系統(tǒng)的初衷是給全集團(tuán)公司共同使用，受益者是母公司和所有子公司，但S公司獨(dú)自承擔(dān)此項(xiàng)費(fèi)用，未和子公司共同承擔(dān)開發(fā)成本、費(fèi)用；系統(tǒng)開發(fā)完成后，推廣使用時(shí)也未就出讓該項(xiàng)無形資產(chǎn)的使用權(quán)，向子公司收取任何費(fèi)用，導(dǎo)致S公司和其子公司無法清晰劃分收益和費(fèi)用，進(jìn)而導(dǎo)致管理上的混亂?！ ?/p> 在實(shí)務(wù)中，母公司和子公司功能重合、費(fèi)用分?jǐn)偛磺宓默F(xiàn)象比較普遍，這極易引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。在流轉(zhuǎn)稅方面，母公司軟件系統(tǒng)、專利成果等無償提供子公司使用，母公司向子公司無償發(fā)放貸款等均可能涉及增值稅和營(yíng)業(yè)稅。例如，上述案例中，A信息系統(tǒng)的推廣使用，雖然未收取相應(yīng)費(fèi)用，按照增值稅條例規(guī)定，將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或個(gè)人的應(yīng)視同銷售，應(yīng)按銷售軟件產(chǎn)品征收增值稅?！ ?/p> 在企業(yè)所得稅方面，根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，應(yīng)符合獨(dú)立交易原則。S公司無償提供A信息系統(tǒng)軟件給子公司使用，該關(guān)聯(lián)交易明顯不符合獨(dú)立交易原則。S公司涉及的主要是境內(nèi)關(guān)聯(lián)交易，S公司集團(tuán)內(nèi)子公司稅負(fù)復(fù)雜，包括虧損企業(yè)和低稅率企業(yè)，S公司無償提供A信息系統(tǒng)使用權(quán)，導(dǎo)致利潤(rùn)轉(zhuǎn)移到子公司，會(huì)導(dǎo)致國(guó)家稅款的流失。 一套人馬，兩塊牌子 稅務(wù)處理一團(tuán)麻 ◎典型案例◎ A公司和B公司同屬于Z集團(tuán)。其中，A公司是Z公司的二級(jí)分支機(jī)構(gòu)，屬于商品流通企業(yè)，主要負(fù)責(zé)成品油及化工產(chǎn)品的銷售貿(mào)易、倉(cāng)儲(chǔ)物流及營(yíng)銷網(wǎng)絡(luò)建設(shè)等業(yè)務(wù)，在過去5年一直盈利并繳納企業(yè)所得稅；B公司是Z公司的全資子公司，長(zhǎng)期虧損。A公司和B公司為同一個(gè)法定代表人、同一個(gè)注冊(cè)地址、同一套管理團(tuán)隊(duì)，是典型的“一套人馬，兩塊牌子”。根據(jù)企業(yè)人員介紹，兩家企業(yè)辦公場(chǎng)所、設(shè)備和人員重合，在實(shí)際使用和會(huì)計(jì)核算上都未作明確區(qū)分。對(duì)于固定資產(chǎn)，房屋建筑、運(yùn)輸工具、電子設(shè)備、辦公設(shè)備都?xì)wB公司所有，由其承擔(dān)折舊，A公司在2011年向B公司支付房租1277萬元后未再支付任何租金，但辦公樓的裝修、改建支出作為A公司的長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，分期攤銷；對(duì)于人員，除行政保衛(wèi)部20多名員工的工資薪酬、福利費(fèi)和五險(xiǎn)一金等在B公司稅前列支外，其他都在A公司稅前扣除了?！ ?/p> 根據(jù)企業(yè)所得稅法第八條和第十條之規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)只能扣除實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出；根據(jù)企業(yè)所得稅法第四十一條的規(guī)定和實(shí)質(zhì)重于形式的原則，關(guān)聯(lián)企業(yè)間的期間費(fèi)用發(fā)生額應(yīng)合理分?jǐn)偭兄?。由于A公司和B公司在房屋建筑、辦公設(shè)施和人員完全重合，在實(shí)際工作中沒有區(qū)分，在會(huì)計(jì)核算上也沒有作出符合功能風(fēng)險(xiǎn)定位的劃分，那么除了銷售費(fèi)用（只有A公司有銷售功能）和財(cái)務(wù)費(fèi)用（資金所有權(quán)在會(huì)計(jì)上劃分明確）以外，房屋設(shè)備折舊和維護(hù)支出、紙筆水電等辦公支出、人員薪酬福利和培訓(xùn)支出等其他成本費(fèi)用，即管理費(fèi)用，應(yīng)在兩個(gè)公司間合理分?jǐn)偂?jù)測(cè)算，盈利企業(yè)A公司在2010年——2014年累計(jì)稅前扣除了應(yīng)由虧損企業(yè)B承擔(dān)的費(fèi)用近1.1億元，應(yīng)補(bǔ)繳企業(yè)所得稅逾2700萬元?！ ?/p> 調(diào)查還發(fā)現(xiàn)，存在“一套人馬，兩塊牌子”現(xiàn)象的企業(yè)，有的至今還在共用一本賬，共享一個(gè)銀行賬號(hào)?！ ?/p> ◎風(fēng)險(xiǎn)提醒◎ 不可否認(rèn)，企業(yè)存在“一套人馬，兩塊牌子”的現(xiàn)象有歷史原因，但是這類企業(yè)頻頻出現(xiàn)較高的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，說明這些企業(yè)高層人員稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)淡薄。許多企業(yè)集團(tuán)的管理層認(rèn)為，集團(tuán)成員企業(yè)是“一家”，“兩塊牌子，一套人馬”的兩家企業(yè)更是“不分你我”，費(fèi)用在哪個(gè)公司列支都沒有關(guān)系；還有一些企業(yè)集團(tuán)的管理層認(rèn)為，母公司為子公司列支費(fèi)用、兄弟公司之間相互承擔(dān)費(fèi)用是普遍存在的現(xiàn)象，是“行業(yè)慣例”，也無需特別納稅調(diào)整。殊不知，這樣不僅會(huì)讓企業(yè)管理混亂，還會(huì)帶來違反會(huì)計(jì)和稅收相關(guān)法規(guī)的風(fēng)險(xiǎn)?！ ?/p> 筆者認(rèn)為，對(duì)于存在上述問題的企業(yè)，管理層和財(cái)稅人員都應(yīng)該高度重視，提升稅法遵從意識(shí)，采取相關(guān)整改措施，防范相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的出現(xiàn)。一方面，全面自查是否與其他企業(yè)在機(jī)構(gòu)、業(yè)務(wù)、財(cái)產(chǎn)、人員、財(cái)務(wù)或其他方面存在混同現(xiàn)象，例如是否與其他企業(yè)共用一個(gè)財(cái)務(wù)部或人力資源部、是否與其他企業(yè)共同研發(fā)某產(chǎn)品、辦公樓是否被母公司無償使用等。若存在上述問題，則應(yīng)該厘清相關(guān)資產(chǎn)、業(yè)務(wù)和人員邊界，并確定合理的價(jià)格與費(fèi)用分?jǐn)偡桨福谠搭^上防范稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。另一方面，在明確資產(chǎn)、業(yè)務(wù)和人員關(guān)系的基礎(chǔ)上，針對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的交易和費(fèi)用分?jǐn)傊贫▽ｉT的核算制度，培訓(xùn)財(cái)稅人員和業(yè)務(wù)人員，建立財(cái)稅人員與其他部門的溝通渠道，加深財(cái)稅人員對(duì)關(guān)聯(lián)交易的了解，以嚴(yán)格落實(shí)會(huì)計(jì)和稅法的相關(guān)規(guī)定。 只圖便利掛靠母公司 風(fēng)險(xiǎn)不僅在稅務(wù) ◎典型案例◎ 某知名大型建筑企業(yè)A公司具有多項(xiàng)國(guó)家特級(jí)建筑資質(zhì)，控股數(shù)個(gè)子公司，其中包括B建筑公司。在承接某甲方工程項(xiàng)目時(shí)，憑借母子公司關(guān)系，A公司將該項(xiàng)目以自身名義中標(biāo)后，直接交付B公司承建。B公司派出實(shí)際管理人員，全面接管了該工程項(xiàng)目的采購(gòu)、運(yùn)行和分包等全流程業(yè)務(wù)，并獲得A公司財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)賬務(wù)處理權(quán)限。該項(xiàng)目的標(biāo)書、與甲方簽訂的合同、開具和收到的發(fā)票等外部憑證口徑均為A公司。B公司派出的管理人員所發(fā)生的職工薪酬在工程項(xiàng)目中計(jì)入“工程施工——間接費(fèi)用——職工薪酬”。 經(jīng)查，企業(yè)的具體操作為：B公司為該工程項(xiàng)目提供服務(wù)時(shí)，將其職工薪酬計(jì)入A公司工程施工成本，同時(shí)沖減A公司對(duì)B公司的其他應(yīng)收款。在B公司財(cái)務(wù)賬中，相應(yīng)沖減對(duì)A公司的其他應(yīng)付款并確認(rèn)應(yīng)付職工薪酬。在按期與甲方結(jié)算工程價(jià)款時(shí)，以A公司名義收款，但實(shí)際資金轉(zhuǎn)入B公司名下。同時(shí)，A公司增加對(duì)B公司的其他應(yīng)收款，B公司增加對(duì)A公司的其他應(yīng)付款。待工程結(jié)束后，A公司再將賬面上的其他應(yīng)收款余額與B公司結(jié)清?！ ?/p> 稅務(wù)人員通過向A公司財(cái)務(wù)人員核實(shí)，得知該項(xiàng)目管理人員為B公司員工，由A公司借調(diào)至該項(xiàng)目名下，其職工薪酬由B公司計(jì)提，管理人員的雇傭關(guān)系實(shí)際歸屬于B公司。因此，這種掛靠方式在實(shí)質(zhì)上應(yīng)認(rèn)定為B公司為A公司提供勞務(wù)，將實(shí)際不屬于A公司的員工薪酬計(jì)入A公司工程項(xiàng)目中，增加了A公司的工程成本。雖然最終A公司用往來款項(xiàng)支付了對(duì)價(jià)，但A公司未能提供相關(guān)的勞務(wù)合同和其他有效憑證，在稅務(wù)處理方面產(chǎn)生了風(fēng)險(xiǎn)?！ ?/p> ◎風(fēng)險(xiǎn)提醒◎ 從上述案例可以看出，A公司主觀避稅的意圖并不明顯，但的確在客觀上產(chǎn)生了稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。稅務(wù)人員認(rèn)為，由于該項(xiàng)目工程的合同額超出了建委規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，以B公司的資質(zhì)無法承接此施工項(xiàng)目。同時(shí)，A公司的人員規(guī)模無法承擔(dān)繁重的工程管理任務(wù)。A公司和B公司作為母子公司，在集團(tuán)內(nèi)關(guān)聯(lián)密切，最終產(chǎn)生了這樣一種特殊形式的掛靠。A公司和B公司只圖管理上的便利，忽視了重大稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。 筆者認(rèn)為，對(duì)于此類掛靠行為，在遵守其他相關(guān)法律的同時(shí)，A公司和B公司應(yīng)對(duì)實(shí)際不屬于A公司、由B公司承擔(dān)并通過往來款項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)的工程成本，簽訂正規(guī)勞務(wù)合同并交換有效憑證，以總、分包的形式對(duì)其作出財(cái)務(wù)和稅務(wù)處理，有效防控稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)值得一提的是，此類行為往往蘊(yùn)藏著工程質(zhì)量與安全的隱患，如果一旦發(fā)生糾紛，被掛靠企業(yè)則成為被告，掛靠企業(yè)逍遙法外。所以在建筑行業(yè)中歷來被我國(guó)的相關(guān)規(guī)章、規(guī)范性文件、法律法規(guī)所禁止。（完）來源：中國(guó)稅務(wù)報(bào) 作者：周新雨 周妍 湯雪源 |
