根據(jù)我國相關(guān)法律規(guī)定，香港公司在內(nèi)地的代表處(Representative Office)本身不能直接從事營利性活動，其設(shè)立的實(shí)質(zhì)，是在協(xié)助香港公司開疆辟土延伸業(yè)務(wù)觸角，看上去是個費(fèi)用中心，實(shí)際上收入直接歸屬給了香港母公司，因此該代表處對于母公司的利潤一定是有貢獻(xiàn)的。如此，就應(yīng)該根據(jù)其經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的原則來劃分代表處在母公司收入中所占的比重，以此來確認(rèn)代表處的實(shí)際收入及成本費(fèi)用，從而來確定其應(yīng)納稅所得額。

有基于此，18號文第六條提出了代表處所得稅繳納的第一種處理方式，即據(jù)實(shí)申報原則：

《外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)稅收管理暫行辦法》第六條：

代表機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置賬薄，根據(jù)合法、有效憑證記賬，進(jìn)行核算，并應(yīng)按照實(shí)際履行的功能和承擔(dān)的風(fēng)險相配比的原則，準(zhǔn)確計(jì)算其應(yīng)稅收入和應(yīng)納稅所得額，在季度終了之日起15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)實(shí)申報繳納企業(yè)所得稅、營業(yè)稅，并按照《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定的納稅期限，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)據(jù)實(shí)申報繳納增值稅。

基于稅收管轄，及成本分?jǐn)偦蚴杖肭懈畹葟?fù)雜因素，據(jù)實(shí)申報的繳稅方式只能是個理想，實(shí)務(wù)操作起來非常困難。

于是就有了第二種所得稅繳納方式，即核定征收。根據(jù)18號文第七條：

《外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)稅收管理暫行辦法》第七條：

對賬簿不健全，不能準(zhǔn)確核算收入或成本費(fèi)用，以及無法按照本辦法第六條規(guī)定據(jù)實(shí)申報的代表機(jī)構(gòu)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采取以下兩種方式核定其應(yīng)納稅所得額：

1、按經(jīng)費(fèi)支出換算收入：適用于能夠準(zhǔn)確反映經(jīng)費(fèi)支出但不能準(zhǔn)確反映收入或成本費(fèi)用的代表機(jī)構(gòu)；……或

2、按收入總額核定應(yīng)納稅所得額：適用于可以準(zhǔn)確反映收入但不能準(zhǔn)確反映成本費(fèi)用的代表機(jī)構(gòu)。 應(yīng)納企業(yè)所得稅額=收入總額×核定利潤率×企業(yè)所得稅稅率。

可以看到，與第一種據(jù)實(shí)申報的征繳方式一脈相承，按收入總額核定應(yīng)納稅所得額的前提，是代表處能夠準(zhǔn)確反映收入，這實(shí)際上又回到了第一種據(jù)實(shí)申報的原點(diǎn)和難點(diǎn)，在大部分代表處根本無法與境外母公司就貢獻(xiàn)度的比重來確認(rèn)收入總額的前提下，按收入總額核定應(yīng)納稅所得額這種方式，似乎也就沒有了用武之地。

剩下來的，就只有按經(jīng)費(fèi)換算收入這種方式最為可行，也是稅務(wù)機(jī)關(guān)最為普遍采取的核定征收方式。

代表處的經(jīng)費(fèi)支出額包括：在中國境內(nèi)、外支付給工作人員的工資薪金、獎金、津貼、福利費(fèi)、物品采購費(fèi)（包括汽車、辦公設(shè)備等固定資產(chǎn)）、通訊費(fèi)、差旅費(fèi)、房租、設(shè)備租賃費(fèi)、交通費(fèi)、交際費(fèi)、其他費(fèi)用等。

18號文第八條規(guī)定，代表處的核定利潤率不應(yīng)低于15%。經(jīng)費(fèi)支出一旦確定，代表處的收入額及應(yīng)納稅所得額也就可以隨即計(jì)算得出：

應(yīng)納稅所得額=本期經(jīng)費(fèi)支出額/（1-核定利潤率）×核定利潤率

應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×25%

比如，某外國企業(yè)代表處每月的經(jīng)費(fèi)支出約為人民幣8萬元，所在地稅務(wù)局核定其利潤率為15%，則其應(yīng)納稅所得額為8萬/(1-15%) ×15%=14117.65元，應(yīng)納所得稅額=14117.65 ×25%=3529.41元。

需特別提示的是，因代表處不具有企業(yè)法人資格，近年來國家出臺的關(guān)于小微企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，根據(jù)國稅函（2008）650號《關(guān)于非居民企業(yè)不享受小型微利企業(yè)所得稅優(yōu)惠問題的通知》之規(guī)定，并不適用于外國企業(yè)在中國代表處的所得稅繳納。

外國企業(yè)代表處的增值稅繳納

如上所述，雖然代表處并未取得收入，但在所得稅計(jì)算時，稅務(wù)機(jī)關(guān)還是給出了“歸屬所得”的概念，這種核定征收方式也適用于代表處的增值稅繳納？也就是說，代表處雖然沒有開票收入，但仍應(yīng)采取所得稅的核定所得方式來繳納增值稅？

實(shí)則不然。

仔細(xì)閱讀18號文的第三條，“代表機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)就其歸屬所得依法申報繳納所得稅，就其應(yīng)稅收入依法申報繳納營業(yè)稅和增值稅”，會發(fā)現(xiàn)兩個不同的概念：

歸屬所得和應(yīng)稅收入，前者對應(yīng)的是所得稅的繳納，后者對應(yīng)的是營業(yè)稅和增值稅（因應(yīng)營業(yè)稅改整增值稅試點(diǎn)，以下統(tǒng)稱為增值稅）——也就是說，代表處所得稅繳納的應(yīng)稅收入，與增值稅繳納的應(yīng)稅收入，并不是一回事。

18號文的第九條，也驗(yàn)證了這一點(diǎn)：“代表機(jī)構(gòu)發(fā)生增值稅、營業(yè)稅應(yīng)稅行為，應(yīng)按照增值稅和營業(yè)稅的相關(guān)法規(guī)計(jì)算繳納稅款。”如果代表處會發(fā)生收入，應(yīng)多以咨詢服務(wù)或展示服務(wù)等為主，因此增值稅繳納時所指的應(yīng)稅收入，也就是實(shí)際的銷售額。“有收入則繳，無收入則不繳”這句話，對于代表處的增值稅繳納來說，是適用的。大部分沒有收入的代表處，無需繳納增值稅。

是否任何行為都不會產(chǎn)生增值稅？也不盡然。實(shí)務(wù)中典型的案例是“視同銷售”，離岸快車網(wǎng)上的某朋友的外國代表處曾進(jìn)口一批移動硬盤，計(jì)劃過節(jié)時贈送給國內(nèi)重點(diǎn)客戶，因贈送的產(chǎn)品為境外母公司自產(chǎn)產(chǎn)品，故該行為被稅務(wù)局認(rèn)定為增值稅“視同銷售”行為，按此產(chǎn)品國內(nèi)同類商品價格核定銷售額繳納了增值稅，由于金額不高，故以小規(guī)模納稅人的3%稅率進(jìn)行申報。

外國企業(yè)代表處涉及的其他稅種

除去所得稅及增值稅以外，代表處涉及的其他稅種，基本上都是以發(fā)生為原則，即有相關(guān)征稅行為產(chǎn)生，即應(yīng)繳納其對應(yīng)的稅負(fù)。

比如，代表處會涉及房屋租賃、辦公設(shè)備采購等交易行為，則應(yīng)針對相關(guān)應(yīng)稅合同繳納印花稅。

代表處要交稅的